Р Е Ш Е Н И Е
№ …
01.07.2015г., град Добрич
В И М Е Т О Н А Н А Р О Д А
АДМИНИСТРАТИВЕН СЪД – ДОБРИЧ, в публично съдебно заседание на двадесет и трети юни, през две хиляди и петнадесета година, в състав:
ПРЕДСЕДАТЕЛ: ДАРИНА ВИТАНОВА
ЧЛЕНОВЕ: ТЕОДОРА МИЛЕВА
ТАНЯ ДИМИТРОВА
При участието на прокурора НАТАЛИЯ СТАНЧЕВА и секретаря М.М., разгледа докладваното от съдия Таня Димитрова кас.адм.д. №254/2015г. на АС-Добрич и за да се произнесе взе предвид следното:
Производството е по реда на глава ХІІ на АПК, във вр. с чл.63 ЗАНН.
Образувано е по касационна жалба на “хххххх”ООД, ЕИК хххххх, подадена чрез адв. Ив. М., против Решение №10 от 06.03.2015г. по НАХД №1867/2014г. на Районен съд-Добрич /ДРС/, с което е потвърдено Наказателно постановление №390/2014г. от 27.11.2014г., издадено от Началника на Митница Варна.
В жалбата си касаторът твърди, че решението на районния съд е незаконосъобразно, неправилно и необосновано, постановено в противоречие със съществуващата съдебна практика. Според касатора, установеното с ревизионния доклад и ревизионния акт сочи на приложимост на санкционната норма по чл.112, ал.1 от ЗАДС. Изтъква се, че ДРС не е анализирал процесуалните нарушения, състоящи се в неспазването на 3-месечния срок по чл.34, ал.1 от ЗАНН, като се сочи, че началото на този срок следва да се приеме, че са датите на протоколите за извършени насрещни проверки на дружествата-купувачи. Твърди се недоказаност на нарушението, доколкото няма данни процесният втечнен нефтен газ /LPG/ да е продаван за гориво, напротив – доказателствата сочат, че е продаван за отопление. Излагат се доводи, че неправилно ДРС не е съобразил, че с издадения ревизионен акт са начислени данъчни задължения за акциз с общ размер 2931,48лв, касаещи дванадесет данъчни периода по чл.43, ал.3 от ЗАДС и които са изплатени напълно на 18.08.2014г. Т.е. след заплащането на задълженията за акциз са издадени наказателни постановления, респ. не е налице липса на заплащане по смисъла на чл.123а от ЗАДС, а и по аргумент от чл.17 от ЗАНН никой не може да бъде наказван два пъти за едно и също деяние. Според касатора, в заповедта за ревизията не са посочени отделните данъчни периоди, а един период, обхващащ 01.12.2012г.-31.01.2014г., респ. неправилно са издадено отделни наказателни постановления. Иска се отмяна на обжалваното решение и отмяна на наказателното постановление.
В писмена молба с вх. №1314/28.05.2015год., касаторът излага подробни аргументи в подкрепа на твърденията си: 1/ ДРС не е съобразил неспазването на срока по чл.34, ал.1 от ЗАНН за издаване на АУАН, тъй като не е отчел, че актосъставителят е установил нарушението и нарушителя още в хода на проверката, считано от обясненията на “хххххх”АД с вх.№32-23070/25.03.2014г., а не с издаване на ревизионен доклад от 10.07.2014г. и ревизионен акт от 05.08.2014г.; 2/ вмененото с процесното НП нарушение не е извършено от жалбоподателя, тъй като не са налице доказателства, че на “хххххх”ООД й е било известно, че продаденият газ /LPG/ ще бъде използван от купувачите й като гориво за машини, а не за отопление, а контролните органи базират своя извод за извършено нарушение, като стъпват изключително на документи, създадени от трети лица, които отразяват единствено и само поведение на тези трети лица и нямат никакво отношение към действията на касатора. Процесният LPG е закупуван с цел и във вид и опаковка за отопление, а не за гориво и касаторът няма правомощия да установи последващо ползване на LPG за различни цели. В подкрепа на това си становище касаторът се позовава и на издадените данъчни фактури между него и съконтрагентите му, от които е видно, че процесното количество газ е продадено като такова за отопление; 3/ явна несправедливост на наложеното наказание, тъй като с ревизионния акт е установено едно нарушение, изразяващо се в неначисляване и неплащане на акциз за периода 01.12.2012г. – 31.01.2014г. в размер на 2 931.48лв, респ. следвало е да се издаде един АУАН и едно НП, като в този случай размерът на имуществената санкция щеше да бъде 5 862.96лв, но наказващият орган издава 12 отделни НП, с всяко от които се налага санкция в размер на по 2 000 лв. и общият размер на санкциите става над 38 000лв. Освен имуществената санкция, всяко от 12-те НП, на основание чл.124а, ал.1 от ЗАДС, предвижда и лишаване на лицето да упражнява дейност за срок от 1 месец, в резултат на което на дружеството ще се забрани да работи за период от 1 година, а не 1 месец; 4/ нарушаване на основополагащия принцип на чл.17 от ЗАНН- да не се наказва два пъти за едно и също нещо; 5/ неправилна квалификация на нарушението, доколкото според АУАН и НП наказаното дружество не е начислило дължимия акциз, а наложената санкция е заради неплащане на дължимия акциз. Поддържа се искането за отмяна на решението на въззивния съд и за отмяна на наказателното постановление.
Ответникът – Митница Варна не ангажира писмено становище по касационната жалба и не се представлява в съдебно заседание.
Участващият по делото прокурор дава заключение за правилност и законосъобразност на решението на ДРС и пледира за оставяне в сила на обжалвания съдебен акт.
Административният съд, като прецени доводите на страните и съобрази фактите, които се установяват от събраните по делото доказателства, в рамките на наведените от жалбоподателя касационни основания и предвид обхвата на касационната проверка, очертан в разпоредбата на чл.218, ал.2 АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното:
Касационната жалба е подадена в срока по чл.211, ал.1 от АПК, от легитимирана страна с правен интерес от обжалване на решението като неизгодно за нея и е процесуално допустима.
Въззивното производство пред ДРС е образувано по жалба на “хххххх”ООД срещу Наказателно постановление №390//2014г. от 27.11.2014г., издадено от Началника на Митница Варна, с което за извършено повторно нарушение на чл.123а, ал.1 от Закона за акцизите и данъчните складове /ЗАДС/ за данъчен период 01.05.2013-31.05.2013г., изразяващо се в избягване заплащане на дължим акциз за 1 450кг втечнен нефтен газ /LPG/ в размер на 493лв, на дружеството-касатор са наложени две наказания: 1/ имуществена санкция в размер на 4 000лв на основание чл.123а, ал.2, във вр. с чл.123а, ал.1 от ЗАДС и 2/ лишаване от право да упражнява търговска дейност в обект данъчен склад с идентификационен номер BGNCA00292001 с адрес гр. Добрич, ул. “хххххх №10 за срок от един месец на основание чл.124а, ал.1 във вр. с чл.123а, ал 1 от същия закон.
За да потвърди изцяло наказателното постановление ДРС приема, че в административнонаказателното производство не са допуснати съществени процесуални нарушения, извършването на нарушението за безспорно установено, а наложените наказания – за законосъобразно определени като вид и размер, като е направен и извод за неприложимост на разпоредбата на чл.126б, ал.1 и ал.2 от ЗАДС за маловажност на случая.
Районният съд е приел за установено следното: На дружеството-касатор е била извършена ревизия по ЗАДС, с обхват 01.12.2012г.-31.01.2014г. в обект – данъчен склад с идентификационен номер BGNCA00292001 с адрес гр.Добрич, ул.хххххх №10; При ревизията са били установени факти и обстоятелства, анализирани и обективирани в ревизионен доклад и ревизионен акт, водещи до възникване на нов размер на задължението за акциз за данъчен период 01.05.2013г.-31.05.2013г. в размер на 493лв във връзка с доставени количества /кг/ по контрагенти общо за периода в размер на 1450кг, за които количества данъчнозадълженото лице е приложило по-ниска акцизна ставка, приложима за втечнен газ за отопление и за битови нужди, определена в чл.33, ал.1, т 4 от ЗАДС, а не е приложило акцизната ставка за моторно гориво по чл.32, ал.1, т.5 от ЗАДС; Дейностите, осъществявани от данъчния склад са производство, складиране и продажба на втечнен нефтен газ LPG в бутилки за отопление и битово потребление; При насрещни проверки било установено, че изведените от данъчния склад количества акцизни стоки-втечнен газ в бултилки LPG били предназначени и разходвани като моторно гориво; За процесния период, на основание чл.20, ал.2, т.1 от ЗАДС, за касатора възникнало задължение за акциз в размер на 493лв, който не бил начислен и платен в срока за подаване на акцизната данъчна декларация – до 14.06.2013г., съгласно чл.44, ал.6 от ЗДАС; ревизионният акт не е обжалван; За установеното нарушение е съставен АУАН №364/09.10.2014г., в който е посочено, че е осъществен съставът на чл.123а, ал.1 от ЗАДС – избегнато е заплащане на дължимия акциз за 1450кг втечнен нефтен газ в бутилки в размер на 493лв; Въз основа на съставения АУАН е издадено и наказателно постановление №390//2014г. от 27.11.2014г., издадено от Началника на Митница Варна, с което са наложени наказания за извършеното нарушение в условията на повторност; ДРС, позовавайки се на установеното в ревизионния акт е приел, че в случая става въпрос за избягване на заплащане на дължимия акция, т.е. за нарушение по чл.123а, ал.1 от ЗАДС, а не за неначисляване на акциз, каквото е нарушението по чл.112, ал.1 от ЗАДС, респ. възраженията на наказаното дружество в този аспект са неоснователни; За да приеме, че нарушението е повторно, т.е. че са неоснователни възраженията на наказаното дружество по този въпрос, ДРС е съобразил нормата на чл.4, т.17 от ЗАДС и факта, че във връзка с предходно нарушение е постигнато споразумение /30.05.2013г./ за прекратяване на административнонаказателното производство, влязло в сила на 12.06.2013г., съгласно Решение №224/2013 от 12.06.2013г., което, съгласно чл.107з, ал.11 от ЗАДС, има последиците на влязло в сила наказателно постановление. ДРС е направил извод, че вмененото нарушение действително е извършено от жалбоподателя и че наложената санкция е определена в предвидения от закона размер по чл.123а, ал.2 във вр. с ал.1 от ЗАДС. Съдът е приел, че нарушението не може да се квалифицира като маловажен случай по смисъла на чл.28, б.“а” от ЗАНН, като се е позовал на текста на чл.126б от ЗАДС, който не включва нарушението по чл.123а, ал.1 от ЗАДС в маловажните случаи на нарушения по закона. Основавайки се на тези свои изводи съдът е направил крайното заключение, че издаденото наказателно постановление е законосъобразно и го е потвърдил изцяло.
Настоящият състав на съда намира за правилен извода на ДРС, че доказателствата по делото сочат на извършване на нарушение по чл.123а, ал.1 от ЗАДС от страна на наказаното дружество. Този извод е основан на правилна преценка на фактите, които се установяват от приобщените по делото доказателства, разгледани поотделно и в съвкупност, които факти правилно са отнесени към приложимата правна норма – чл.123а, ал.1 от ЗАДС.
Не следва да се приема за основателно възражението на касатора, че ДРС не е съобразил, че АУАН е съставен извън 3-месечния срок по смисъла на чл.34, ал.1 от ЗАНН. Резултатите от извършената ревизия са обективирани в ревизионен доклад №2014BG002000РК012-302 от 10.07.2014г. Изводът за прилагане на акцизна ставка, определена в чл.32, ал.1, т.5 от ЗАДС /340 лв. за 1000 кг. втечнен газ /LPG/, в резултат на което възниква задължение за начисляване и заплащане на акциз е направен в раздел II, т. 3 от доклада. Именно към този момент – 10.07.2014г. следва да се приеме, че е открито нарушението, а и нарушителят. АУАН е съставен на 09.10.2014г., т.е. в рамките на законоустановения в чл.34, ал.1 от ЗАНН тримесечен срок за съставянето му, считано от откриване на нарушителя. Обясненията, давани от съконтрагенти на касатора в резултат на извършваните от ревизиращите лица насрещни проверки са етап от ревизионното производство и по-точно от процеса на събиране на доказателства, вследствие на който процес е направен извода, че е налице допуснато нарушение. Ето защо не може да бъде прието становището на ревизираното дружество, че срокът по чл.34, ал.1 от ЗАНН започва да тече от даденото от “хххххх”АД обяснение с вх.№32-23070/25.03.2014г.
Неоснователно е и следващото възражение на касатора, а именно, че “хххххх” ООД не може да носи отговорност за действия на трети лица и по-конкретно, че продаденият от нея газ /LPG/ ще бъде използван от купувачите й като гориво за машини, а не за отопление. В чл.33, ал.1 от ЗАДС са предвидени намалени акцизни ставки за енергийните продукти за отопление. В чл.33, ал.3 от ЗАДС е предвидено, че за целите на определяне на тези намалени ставки енергийните продукти за отопление се придружават от регистриран електронен документ, удостоверяващ тяхното предназначение. За съдържанието на документа законът препраща към правилника за приложението му – ППЗАДС. Чл. 80а, ал. 1 от ППЗАДС предвижда, че за целите на прилагане на намалените данъчни ставки се попълва документ, удостоверяващ предназначението на акцизните стоки /ДУПС/ съобразно приложение 14а от ППЗАДС. Акцизните стоки се придружават от хартиено копие от регистрирания електронен данъчен документ и хартиено копие от регистрирания електронен документ за удостоверяване на предназначението. Съгласно чл.80а, ал.3 от ППЗАДС хартиено копие от регистрирания електронен документ за удостоверяване на предназначението на акцизните стоки се заверява от потребителя на акцизните стоки за отопление и се връща заверен на лицето, освободило стоките за потребление. Върнатото заверено копие на документа, удостоверяващ предназначението на акцизните стоки от крайния получател е основание за признаване на правото на акцизния данъчен склад за начисляване на нулева или занижена ставка. Описаната процедура за приложение на нулева или намалена акцизна ставка доказва значението, което законодателят придава на крайното предназначение на освободената от акцизния данъчен склад акцизна стока. Описаният ред не се прилага при освобождаване за потребление на втечнен нефтен газ /LPG/ в бутилки за отопление, извеждани от данъчен склад – чл.80в от ППЗАДС. Това не означава, че крайното предназначение на акцизните стоки е ирелевантно, когато се освобождава втечнен нефтен газ /LPG/ в бутилки. Съгласно чл.109, ал. 3 от ППЗАДС, притежателят на акцизен данъчен склад е длъжен да обозначи на видно място с траен надпис “моторно гориво” бутилките за втечнен газ /LPG/, използвани за моторно гориво. Съгласно чл.73, ал.2 от ППЗАДС, лицензираните складодържатели са длъжни да водят отчетност, която да позволява идентифицирането и проследяването на получаваните, произведените, съхраняваните, реализираните и използваните акцизни стоки. В чл.76 от ППЗАДС е регламентирано задължението на лицензираните складодържатели да водят регистър “Дневник на складовата наличност”, един от реквизитите на който е “предназначение на стоките”- чл.76, ал.2, т.3, б.”и” от ППЗАДС. Следователно, в тежест на лицензирания складодържател е да докаже чрез водената от него счетоводна документация, стриктно регламентирана от ППЗАДС, че освободеният от склада втечнен газ /LPG/ в бутилки е за отопление, а не за моторно гориво. Такова доказване не е проведено нито в ревизионното, нито в съдебното производство. От издадените и приобщени към делото фактури също не следва извод, че продаденият втечнен газ е с предназначение за отопление. Напротив, в хода на ревизионното производство са съставени множество протоколи от извършени проверки на съконтрагенти на жалбоподателя, при които е констатирано, че изведения от данъчния склад втечнен газ /LPG/ в бутилки е използван за моторно гориво. Съгласно чл.50, ал.1 от ДОПК, приложим на основание чл.104 от ЗАДС, протоколът, съставен по установения ред и форма от орган по приходите или служител при изпълнение на правомощията му, е доказателство за извършените от и пред него действия и изявления и установените факти и обстоятелства. Ревизионният акт, съставен въз основа на ревизионен доклад № 2014BG002000РК012-302 / 10.07.2014г. също е необжалван и е влязъл в сила. Следователно налице е надлежно доказано по делото нарушение на чл.123а, ал.1 от ЗАДС.
Неоснователно е възражението на касатора, че в съответствие с установеното в ревизионния акт, касаещо едно нарушение, изразяващо се в неначисляване и неплащане на акциз за периода 01.12.2012г.-31.01.2014г. в размер на 2 931.48 лв., е следвало да се издаде един АУАН и едно НП. В ревизионния акт и в ревизионния доклад конкретно са посочени ревизирани периоди, съвпадащи с началото и край на всеки месец, включен в общия период на ревизията 01.12.2012г.-31.01.2014г. като за всеки период е посочена и неначислената и невнесена сума за дължим акциз поотделно. В чл.43, ал.3 от ЗАДС е установен едномесечен данъчен период за начисляване и деклариране на дължимия акциз, който съвпада с календарния месец. С изтичане на данъчния период възниква и задължението за заплащане на дължимия акциз за съответния месец. Следователно в конкретния случай с изтичането на календарния месец – май 2013г. е възникнало задължението за заплащане на акциз в размера, определен с влезлия в сила ревизионен акт, а именно 493лв, което задължение не е изпълнено в съответните срокове¸ респективно избегнато е заплащането на дължимия акциз за процесния период – месец май 2013г. Осъществено е отделно нарушение на разпоредбата на чл.123а, ал.1 от ЗАДС, за което правилно е съставен отделен АУАН и е издадено отделно наказателно постановление.
Неоснователно е и възражението за несъответствие на наказателното постановление с разпоредбата на чл.17 от ЗАНН, според която никой не може да бъде наказван повторно за административно нарушение, за което е бил вече наказан с влязло в сила наказателно постановление или решение на съда. От приложеното по делото Решение №335/2014г. от 23.09.2014г. на Директора на Дирекция “Митническо разузнаване и разследване” в Централното митническо управление на Агенция Митници се установява, че е отказано да бъде одобрено Споразумение №С-330/09.09.2014г. за прекратяване на административнонаказателното производство, образувано по АУАН №311/04.09.2014г. за нарушение по чл.123а, ал.1 от ЗАДС, извършено в периода 01.12.2012г.-31.01.2014г., като впоследствие процесното административнонаказателното производство е прекратено с Резолюция №Р-330 от 25.09.2014г. на началника на Митница Варна, т.е. касаторът не е бил наказан за въпросното деяние по съставения АУАН №311/04.09.2014г.
Правилен е и извода на ДРС, че в случая не става въпрос за неначисляване на акциз – нарушение по чл.112 от ЗАДС, а за избягване заплащането на дължимия акциз – нарушение по чл.123а, ал.1 от ЗАДС. Касаторът е начислил акциз при извеждане на стоките от данъчния склад по акцизна ставка 0лв за 1000кг, съгласно чл.33, ал.1, т.4 от ЗАДС.
Сочените от касатора доводи за несправедливост на общия размер на наказанията по 12-те наказателни постановления “имуществени санкции” и “лишаване от право да се упражнява дейност” са ирелевантни, доколкото в настоящото производство следва да се изследва законосъобразносттта и справедливостта на наложеното наказание само по обжалваното Наказателно постановление №390/2014г. от 27.11.2014г., издадено от Началника на Митница Варна.
Неправилен обаче е изводът на ДРС по отношение на квалифицирането на процесното нарушение по чл.123а, ал.1 от ЗАДС като повторно, респ. неправилен е изводът, че правилно наказващият орган е наложил наказание по чл.123а, ал.2 от ЗАДС за извършено в условията на повторност нарушение, с оглед следните съображения:
И наказващият орган, и ДРС основават извода си, че нарушението е повторно на факта, че за предходно извършено нарушение също по чл.123а, ал.1 от ЗАДС в периода от 01.09.2011г. до 31.11.2012г. срещу наказаното дружество е съставен АУАН №184/09.05.2013г. и спрямо това предходно нарушение, нарушението по АУАН №364/09.10.2014г. се явява повторно, като същевременно се сочи, че постигнатото споразумение за прекратяване на административнонаказателното производство по предходния АУАН е влязло в законна сила на 12.06.2013г.
Административният съд съобрази, че съгласно чл.107з, ал.11 от ЗАДС, споразумението за прекратяване на административнонаказателното производство влиза в сила от датата на одобряването му и има последиците на влязло в сила наказателно постановление. Законодателят е изрично в специалния спрямо ЗАНН закон – ЗАДС, в чл.4, т.17 е регламентирал, че “Повторно” е нарушението, извършено в срок една година от влизането в сила на наказателното постановление, с което лицето е било наказано за същото по вид нарушение. За да се приеме, че нарушение по чл.123а, ал.1 от ЗАДС, извършено от касатора, е повторно, то същото следва да е извършено в едногодишния, считано от влизането в сила на споразумение С-197/30.05.2013г., а последното е влязло в сила на 12.06.2013г. Т.е. процесното по делото нарушение следва да е извършено след 12.06.2013г., а в случая наказващият орган ангажира отговорността на касатора за извършено нарушение в периода 01.05.2013г.-31.05.2013г., т.е. за нарушение, извършено преди влизането в сила на споразумението от 30.05.2013г., което има последиците на влязло в сила наказателно постановление. Нещо повече, дори самият наказващ орган в Резолюцията си с №Р-330 от 25.09.2014г. за прекратяване на административнонаказателната преписка по АУАН №311/04.09.2014г. е изложил мотиви, че само нарушенията, извършени след 12.06.2013г. следва да се приеме, че са извършени повторно и само спрямо тях да се приложи чл.123, ал.2 от ЗАДС.
С оглед последно изложеното, като постановено при неправилно приложение на закона, следва да се отмени решението на ДРС в частта, с която е потвърдено наказателното постановление по отношение на наложеното наказание “имуществена санкция” за повторно извършено нарушение и да се измени наказателното постановление като се определи наказанието “имуществена санкция” по чл.123а, ал.1 от ЗАДС, а именно в размер на 2000лв, предвид това, че двойният размер на избегнатия акциз е 986лв /493лв х 2/.
В останалата част решението на ДРС е правилно и не са налице касационните основания по чл.348, ал.1 от НПК за отмяната му. При извършената служебна проверка на валидността, допустимостта и съответствието на съдебното решение с материалния закон, съобразно изискванията на чл.218, ал.2 от АПК, не се констатират други пороци.
С оглед горните съображения и на основание чл.221, ал.2, пр.1 и 2 и чл.222, ал.1 от АПК във връзка с чл.63, ал.1 от ЗАНН, Административен съд – Добрич
Р Е Ш И :
ОТМЕНЯ Решение №10 от 06.03.2015г. по НАХД №1867/2014г. на Районен съд-Добрич В ЧАСТТА, с която е потвърдено Наказателно постановление №390/2014г. от 27.11.2014г., издадено от Началника на Митница Варна по отношение на наложеното на основание чл.123а, ал.2 във вр. с ал.1 от ЗАДС наказание “имуществена санкция” в размер на 4000лв /четири хиляди лева/.
ИЗМЕНЯ Наказателно постановление №390/2014г. от 27.11.2014г., издадено от Началника на Митница Варна по отношение на наложеното на основание чл.123а, ал.2 във вр. с ал.1 от ЗАДС наказание “имуществена санкция” в размер на 4000лв /четири хиляди лева/, КАТО ОПРЕДЕЛЯ наказание “имуществена санкция” в размер на 2000лв /две хиляди лева/ на основание чл.123а, ал.1 от ЗАДС.
ОСТАВЯ В СИЛА Решение №10 от 06.03.2015г. по НАХД №1867/2014г. на Районен съд-Добрич в останалата му част.
ПРЕДСЕДАТЕЛ: ЧЛЕНОВЕ: 1.
2.